2016年3月31日，国家税务总局制定并发布了《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（以下简称“《办法》”）。《办法》发布的背景和目的是什么？《办法》的适用范围包括哪些？《办法》对企业与个人的影响如何？针对以上问题，现对《办法》解读如下：

1. 《办法》发布的背景-房地产项目销售营改增亟需配套文件

经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下称营改增）试点，金融、建筑、房地产和生活服务业等全部营业税纳税人纳入营改增试点。此后国家税务总局与财政部联合发布了《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（以下简称“《通知》”），

前述文件对房地产业的营改增进行了原则性规定，如适用税率为11%，以销售取得的价款减去土地出让金作为销售额计算销项税额等。然而不动产经营租赁服务营改增如何落实仍需进一步细化规定。根据《通知》和现行增值税有关规定，国家税务总局发布了《办法》以明确房地产开发企业销售自行开发的房地产项目如何征收管理的相关问题。

2. 《办法》的适用范围-自行开发的项目

根据《通知》附件《销售服务、无形资产、不动产注释》规定，转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。根据前述规定，房地产开发企业销售房地产项目应当适用转让不动产进行计税。

根据《办法》第二条规定，《办法》的适用范围为房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，以及房地产开发企业以接盘等形式购入未完工的房地产项目继续开发后、以自己的名义立项销售的应税行为。同时《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》将房地产开发企业销售自行开发的房地产项目排除在适用范围之外。根据我们从天津市财税系统初步查询的信息，如何界定是否属于销售房地产项目将以不动产转让人是否取得不动产所有权登记（初始登记不包含在内）作为界定标准，如未取得则适用房地产项目销售。

3. 《办法》对房地产开发企业的影响-明确计税方式并减轻企业税负

一般而言，一般纳税人仅可适用一般计税方法，小规模纳税人即年应税销售额标准为500万元（不含本数）以下的纳税人方可适用简易计税方法。然而由于营改增全面推开前建筑业未纳入营改增范围，导致房地产项目销售方无法就房地产项目的前期投入取得增值税发票，其进项税额相对较少。针对前述问题，《办法》采取了差异化的计税方式，即一般纳税人销售房地产老项目，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算应纳税额，由于增值税系价外税，其实际税率为5%÷（1+5%）=4.76%，从而减轻了纳税人的税负；除房地产老项目之外的一般纳税人销售房地产项目则适用一般计税方法计税，其应纳税款=含税销售额÷（1+11%）×11%，但可以抵扣进项税额。

《办法》同时对于房地产老项目的概念进行了细化规定，即除《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目外，《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目也可认定为房地产老项目，从而避免了仅以《建筑施工许可证》作为房地产老项目认定唯一标准的问题。

《通知》附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定，房地产项目销售以取得的全部价款和价外费用扣除土地出让金后的余额为销售额。然而前述规定并未明确扣除的方式与标准，存在房地产开发企业通过对销售的部分房屋扩大土地出让金的扣除份额而降低销售额的风险。《办法》对此明确了房地产项目销售时当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款，其中当期销售房地产项目建筑面积是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积，而房地产项目可供销售建筑面积是指房地产项目可以出售的总建筑面积且不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。

《办法》进一步明确了土地出让金的支付对象包括政府、土地管理部门及受政府委托收取土地价款的单位，从而避免了部分房地产项目未直接向政府部门支付土地出让金而无法进行扣除的风险。

《办法》同时规定，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税，应预缴税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%，前述预缴税款将在纳税人申报纳税时进行抵减。

4. 《办法》对个人的影响-鼓励二手房交易

根据《增值税暂行条例》第十条规定，用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务不得抵扣进项税额。《办法》则延续了前述规定的要旨，规定一般纳税人向其他个人销售自行开发的房地产项目，不得开具增值税专用发票。由于增值税普通发票不具有抵扣联，不能用作抵扣进项税额，结合《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》规定，个人转让其购买的住房以取得的全部价款和价外费用扣除购买住房价款后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

然而此前《关于调整个人住房转让营业税政策的通知》（财税[2015]39号）规定：“个人将购买不足2年的住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征营业税。”实质上对个人住房转让实行差异性的税收政策，《办法》的发布则改变了前述政策，不再以对外销售的时间作为税收优惠的标准，在一定程度上鼓励了二手房交易，同时对于个人而言减轻了购买房屋时两年内转让需承担高额税费的疑虑，有利于现有房地产项目的销售。